Доходы будущих периодов отражают. Доходы будущих периодов - это что такое? Применение счета «Доходы будущих периодов

Человек, который «далек» от бухгалтерского дела, может подумать, что в определении дохода за будущие отчетные периоды нет ничего сложного. Однако это вовсе не так. Например, кредиторы задолжали той или иной организации определенную сумму денег и по документам должны вернуть ее в ближайшее время.

Исходя из имеющихся фактов можно сделать вывод, что в скором времени деньги поступят на счет компании. Это доход будущего периода (ДБП) или нет? Или, например, фирма работает над большой партией товара, за которую вероятнее всего получит хорошую прибыль. Можно это отнести к ДБП?

Бухгалтер ответит на эти вопросы однозначно : оба данных примера не демонстрируют доход будущего периода.

В бухгалтерии не принято иметь дело с деньгами, которых пока еще не существует в реальности и получение которых планируется только в перспективе. Важно понимать, что бухгалтерский учет создан для того, чтобы оперировать с уже произведенными транзакциями, а не теми, которые в будущем могут быть, а могут и не быть.

Если рассматривать первый случай, то можно сказать, что пока долговые обязательства не будут погашены, их нельзя включать ни в какие бухгалтерские счета . Если посмотреть на второй пример, то станет очевиден тот факт, что данная фирма еще не передала права собственности покупателю. Это происходит обычно во время отгрузки товара, а значит и доход организация получит только после передачи товара.

С будущими доходами, с бухгалтерской точки зрения, это никак не связано. Данные примеры можно было бы скорее рассматривать, если бы речь шла о сфере планирования, которая как раз-таки и занимается предположительными доходами в будущем.

Под отложенным доходом (ДБП) принято понимать приобретение актива или снижение количества долговых обязательств , которое проводится и подтверждается транзакциями в текущем учетном периоде, но отражается в отчетности за другие еще не наступившие периоды.

Что к ним относится

Существует несколько случаев для поступления доходов из прибыли, которая получается в будущих периодах.

Главным признаком для отнесения подобных поступлений к рассматриваемому виду дохода является тот факт, что данная прибыль может быть получена не в одном и не в двух отчетных периодах, а в гораздо большем их количестве.

Условно говоря, ее можно указать в разных учетных периодах. Таким образом, актив, который принадлежит к ДБР, приносит прибыль и в настоящем, и в будущем времени. Что следует отнести?

1. Арендную плату, потому что по договору об аренде плата может быть внесена за несколько отчетных периодов, то есть на некоторое время вперед. То же самое можно сказать о залоге, который выплачивается обычно в начале, но является отложенным доходом, поскольку он засчитывается только за последний месяц аренды.
2. Авансовые платежи, то есть денежные средства, которые перечисляются на счет предприятия или компании вперед, перед тем как предоставить покупателю товар или услугу. Авансы необходимы для дальнейших расчетов. Они относятся к ДБП, если авансовый платеж совершен на несколько отчетных периодов вперед.
3. Подписку или предоплату за приобретение периодических изданий, например, газет или журналов.
4. Продажу билетов на любой вид мероприятий и концертов.
5. Выручку от реализации абонементов и заключения долгосрочных обязательств, куда относят, например, прибыль от продажи школьных проездных на год.
6. Подарки от спонсоров, которые рассматриваются как прибыль по безвозмездным договорам дарения. Раньше данные поступления и гранты чаще всего относили к текущему периоду и выплачивали налог на эту прибыль. Однако можно посмотреть на этот актив с другой стороны. Если рассчитать, что данное поступление принесет организации прибыль в течение определенного времени, то по закону можно отнести его к будущему доходу.

Важно понимать, что амортизация не начисляется за основные средства, которые компания получила в подарок, она записывается исключительно в текущие расходы, то есть осуществляется перенос части доходов из будущего периода.

Таким образом, амортизацию не нужно учитывать при расчете себестоимости. Все понесенные ранее расходы переносятся на другие учетные периоды.

1. Бюджетные денежные средства, которые организация получает с целью покрытия издержек.
2. Средства, которые выделяются для определенных целей, но которые не используются полностью. Они отражаются на счете 86.
3. Разница от оплаченной суммы при лизинге и стоимостью самого имущества, которая отдается под лизинг. Имущество, а точнее его стоимость, должно находиться на балансе человека, получающего его.
4. Возвраты от предыдущих недостач, которые могут быть в будущем осуществлены с определенной вероятностью. Если установить виновное в материальных потерях лицо так и не удалось, то потерю можно считать безвозвратной. Кроме того, она может пройти по бухгалтерии как дебиторская задолженность, которую материально ответственное лицо выплатит в ближайшее время. При втором варианте данная сумма потери относится к доходам будущих периодов.

Строка и счет, актив или пассив

Для доходов на будущие периоды предусмотрен специальный счет, номер которого 98 . Он предназначается для бухгалтеров, имеющих дело с отложенной прибылью во всех ее разновидностях. Согласно инструкции, по плану счетов в бухгалтерском учете разрешено открытие определенных субсчетов , которые будут конкретизировать объекты доходов будущих периодов, а именно:

• доходы, получение которых планируется за несколько будущих отчетных периодов;
• спонсорские безвозмездные вложения, к которым относят различные подарки и так далее;
• недостачи за предыдущие периоды, которые планируется возместить в ближайшее время.

Для того чтобы учитывать данный вид прибыли, существует определенная строчка 1530 . Отражаются в ней только такие доходы, которые считаются отложенными по всем нормативным документам в этой компании.

Особенности учета

Доходы на будущие периоды фиксируются в кредитном счете 98 . Кроме того, там отражаются все корреспондентские счета, предназначенные для финансовой работы и различных расчетов.

При списании суммы ДБП за время будущего периода необходимо использовать счет 98, а точнее его дебет, а также корреспонденцию данного счета, в котором учитывают доходы со счетов и , в зависимости от вида поступления.

Субсидированные счета, которые определяют какой-либо из объектов отложенных доходов, имеют свою собственную корреспонденцию :

• к безвозмездным поступлениям относят вложения, которые отражаются в строчке 08 , целевое финансирование – в счете 86 , а также иная прибыль и издержки в кредите 91 ;
• к предстоящим поступлениям из долгосрочных обязательств относят недостачи, которые отражаются в , расчеты с работниками, сотрудниками – в , возмещенный материальный ущерб – в субсидированном счете , а также иная прибыль и издержки — в кредите 91 ;
• к разнице между суммой, которую необходимо взыскать с виноватого, и себестоимостью относят расчеты с сотрудниками по иным операциям, которые отражаются в счете 73 , а также иные издержки в кредите 91 .

Проводки

Суммы, которые поступили, в бухгалтерском учете указываются в счете 98, о котором говорилось ранее. Когда наступает отчетный период, с этого кредита списывается сумма доходов для конкретного учетного времени.

Очень часто можно встретить ситуацию, когда арендаторы заранее проплачивают арендную плату на несколько месяцев вперед . Данный платеж не относится в полной мере к одному отчетному периоду, он распределяется равными частями между всеми подотчетными периодами. Каждая часть является отложенным доходом организации. В подобной ситуации поступивший платеж изначально указывается в счете 98, а затем составляется определенная бухгалтерская проводка, а именно: дебетный и кредитный счет 98 .

Данная проводка учитывает общую сумму платежа, который поступил за несколько периодов вперед, а далее каждый месяц равные доли полученного дохода за будущие периоды распределяются вместе с доходом за текущий период. При этом в учете должна присутствовать запись: дебетный счет 98 и кредитный счет 91 с иной прибылью и издержками.

Подобную ситуацию можно встретить, когда речь идет о долгосрочных расходах. Например, тех, которые понесены в полном объеме в одном периоде, но относятся к нескольким будущим. Оплату страховки для автомобиля можно провести по бухгалтерскому учету согласно предыдущей проводке, поскольку срок, в который действительна страховка, обычно длительный и захватывает несколько периодов.

Актив баланса включает в себя расходы, которые планирует понести компания в будущем и которые увеличивают прибыль. Однако ДБП относят к пассиву баланса, и данные доходы уменьшают доход реальный. В этом заключается своеобразный парадокс, поскольку выходит, что будущие доходы уменьшают текущую прибыль.

Все бухгалтеры сталкиваются с такой проблемой, как разграничение будущих и реальных доходов, которые относятся к одному периоду. Именно поэтому здесь очень важны знания и компетентность бухгалтера , который обслуживает ту или иную организацию.

Определение данного вида доходов для начинающих представлено в данном видео.

В бухгалтерском балансе в разделе, предназначенном для отражения информации об обязательствах организации, имеется статья "доходы будущих периодов". Причем определение понятия " " в отечественных нормативных документах отсутствует, только Инструкция по применению финансово-хозяйственной деятельности организации, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н (далее - Инструкция по применению плана счетов бухгалтерского учета), дает характеристику счету 98 "Доходы будущих периодов".
Так, в соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета счет 98 "Доходы будущих периодов" предназначен для обобщения информации :
- о доходах, полученных (начисленных) в отчетном периоде, но относящихся к будущим отчетным периодам;
- о предстоящих поступлениях задолженности по недостачам, выявленным в отчетном периоде за прошлые годы;
- о разницах между суммой, подлежащей взысканию с виновных лиц, и стоимостью ценностей, принятой к бухгалтерскому учету при выявлении недостачи и порчи.
Для этого План счетов предусматривает открытие к счету 98 "Доходы будущих периодов" следующих субсчетов:
98-1 "Доходы, полученные в счет будущих периодов";
98-2 "Безвозмездные поступления";
98-3 "Предстоящие поступления задолженности по недостачам, выявленным за прошлые годы";
98-4 "Разница между суммой, подлежащей взысканию с виновных лиц, и балансовой стоимостью по недостачам ценностей" и др.

Доходы, полученные в счет будущих периодов

На субсчете 98-1 "Доходы, полученные в счет будущих периодов" учитывается движение доходов, полученных в отчетном периоде, но относящихся к будущим отчетным периодам: арендная или квартирная плата, плата за коммунальные услуги, выручка за грузовые перевозки, за перевозки пассажиров по месячным и квартальным билетам, абонементная плата за пользование средствами связи и др. По кредиту счета 98 "Доходы будущих периодов" в корреспонденции со счетами учета денежных средств или расчетов с дебиторами и кредиторами отражаются суммы доходов, относящихся к будущим отчетным периодам, а по дебету - суммы доходов, перечисленные на соответствующие счета при наступлении отчетного периода, к которому эти доходы относятся.
Проанализируем данные факты хозяйственной деятельности. Например, организация получила денежные или иные средства от физических или юридических лиц в счет предстоящей поставки продукции, товаров, работ (услуг) в будущем. По нашему мнению, в данном случае имеются все признаки признания кредиторской задолженности перед получателем средств. Однако следует отметить, что проездные билеты обычно обратно не возвращаются. Таким образом, данную услугу организация однозначно окажет, и полученные суммы станут доходом в следующих отчетных периодах. Комментируя такой вид услуги, как аренда, следует отметить, что договор аренды может быть расторгнут и арендодатель вынужден будет вернуть эти средства обратно. Поэтому исходя из принципа консерватизма сейчас эти суммы не могут быть признаны доходом. Наличие промежуточных категорий отнюдь не является средством, способствующим большему пониманию показателей финансовой отчетности. В то же время следует отметить, что счет бухгалтерского учета - это способ обобщения данных бухгалтерского учета о видах имущества, обязательств и хозяйственных операций по определенным экономическим признакам. Профессор Я.В. Соколов отмечает, что "любой факт хозяйственной жизни должен быть квалифицирован в условиях принятого плана счетов. Выбирая план счетов, бухгалтер предопределяет и порядок бухгалтерских записей. Это возможно в связи с тем, что действующий План счетов не зарегистрирован в Минюсте России и, следовательно, носит рекомендательный характер, но это не значит, что ради ложно понятой свободы и без нужды каждый бухгалтер должен составлять свой план". Следует также обратить внимание читателей журнала на то, что законодатель предлагает отражать данную информацию на счете "Доходы будущих периодов"; в то же время в Положении по бухгалтерскому учету "Бухгалтерская отчетность организации" ПБУ 4/99, утвержденном Приказом Минфина России от 06.07.1999 N 43н, для целей бухгалтерского баланса эта информация классифицируется как обязательства (в разделе "Краткосрочные обязательства"). В данном случае уместно будет вспомнить высказывание немецкого бухгалтера Э. Шмаленбаха (1873 - 1955), который определил весь пассив как доходы, которые еще не стали расходами.
Положения по бухгалтерскому учету относятся ко второму уровню системы нормативного регулирования, а План счетов и Инструкция по его применению - к третьему. Поэтому организация в отдельных случаях может использовать тот или иной счет для отражения отдельных операций, но отражение данных операций в финансовой отчетности организации основывается уже на иных требованиях.

Стоимость безвозмездно полученных активов

На субсчете 98-2 "Безвозмездные поступления" учитывается стоимость активов, полученных организацией безвозмездно. По кредиту счета 98 "Доходы будущих периодов" в корреспонденции со счетом 08 "Вложения во внеоборотные активы" и другими счетами отражается рыночная стоимость активов, полученных безвозмездно, а в корреспонденции со счетом 86 "Целевое финансирование" - сумма бюджетных средств, направленных коммерческой организацией на финансирование расходов. Суммы, учтенные на счете 98 "Доходы будущих периодов", списываются с этого счета в кредит счета 91 "Прочие доходы и расходы":
- по безвозмездно полученным основным средствам - по мере начисления амортизации;
- по иным безвозмездно полученным материальным ценностям - по мере списания на счета учета затрат на производство (расходов на продажу).
Теория и практика бухгалтерского учета исходит из принципа соответствия, суть которого сводится к тому, что доходы должны соответствовать тем расходам, благодаря которым они (доходы) были получены. Между тем профессор Я.В. Соколов отмечает, что безвозмездное поступление испокон веку относили на прибыль того отчетного периода, когда этот подарок был получен и, естественно, это считалось прибылью данного отчетного периода. Правда, были бухгалтеры, которые говорили, что актив баланса отражает реально вложенный капитал, а средства, полученные "бесплатно", они приходовали в оценке pro memoria - для памяти и оценивали их в 1 руб. Но в последнее время, отмечает Я.В. Соколов, тяга к теоретической чистоте привела к тому, что рыночная стоимость полученного безвозмездно объекта включается в состав будущих доходов. Таким образом, дар признается прибылью, но, поскольку этот дар будет приносить прибыль в течение нескольких лет, прибыль от него растянута на эти несколько лет, преуменьшая отражаемую бухгалтерами прибыль.
Следует отметить, что есть еще один способ безвозмездного поступления имущества в организацию - выявленные при инвентаризации излишки имущества. При этом данное имущество оценивается по рыночной стоимости. В то же время в Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета стоимость данного имущества не классифицируется как доход будущего периода. В ст. 12 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" в отношении отражения информации о стоимости излишков сказано, что "излишек имущества приходуется, и соответствующая сумма зачисляется на финансовые результаты организации, а у бюджетной организации - на увеличение финансирования (фондов)". Таким образом, данная сумма сразу признается прочим доходом. Мы считаем, что принципиального отличия по данным операциям не наблюдается. И в том и в другом случаях имущество поступает безвозмездно, способ оценки для данного имущества законодатель тоже установил одинаковый - рыночную стоимость. Поэтому имеются все основания отражать в учете данные операции единообразно.
Считаем необходимым согласиться с мнением Я.В. Соколова о том, что теоретически более правильным было бы признать, что по безвозмездно полученным основным средствам амортизация не начисляется. В этом случае себестоимость готовой продукции не включает амортизацию. Это подчеркивает то, что амортизацию можно считать переносом ранее понесенных расходов, а не фондом возобновления (реновации) основных средств.

Предстоящие поступления задолженности по недостачам, выявленным за прошлые годы

На субсчете 98-3 "Предстоящие поступления задолженности по недостачам, выявленным за прошлые годы" учитывается движение предстоящих поступлений задолженности по недостачам, выявленным в отчетном периоде за прошлые годы. По кредиту счета 98 "Доходы будущих периодов" в корреспонденции со счетом 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей" отражаются суммы недостач ценностей, выявленных за прошлые отчетные периоды (до отчетного года), признанных виновными лицами, или суммы, присужденные к взысканию по ним судом. Одновременно на эти суммы кредитуется счет 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей" в корреспонденции со счетом 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям" (субсчет "Расчеты по возмещению материального ущерба"). По мере погашения задолженности по недостачам кредитуется счет 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям" в корреспонденции со счетами учета денежных средств при одновременном отражении поступивших сумм по кредиту счета 91 "Прочие доходы и расходы" (прибыли прошлых лет, выявленные в отчетном году) и дебету счета 98 "Доходы будущих периодов".
Я.В. Соколов отмечал, что "бухгалтеры сначала не видели проблемы, потом "проснулись ото сна" и стали тянуть под эту категорию все, что возможно. Сначала это были "подарки", потом сюда отнесли даже и прошлые потери".

В процессе работы организации могут возникать доходы, полученные в отчетном периоде, но относящиеся к будущим периодам.

Для учета таких доходов используют пассивный счет 98 «Доходы будущих периодов».

Наличие и применение этого счета связано с использованием метода соответствия (matchinq rule). Содержание данного метода предусматривает отнесение фактов хозяйственной жизни к отчетному периоду (и, следовательно, отражается в бухгалтерском учете), в котором они имели место, независимо от фактического времени поступления. Другими словами, в соответствии с международными стандартами бухгалтерского учета доходы признаются в учете не потому отчетному периоду, в котором они возникли, а по отчетному периоду, к которому эти доходы относятся.

Счет 98 «Доходы будущих периодов» предназначен для обобщения информации:

о доходах, полученных (начисленных) в отчетном периоде, но относящихся к будущим отчетным периодам;

о предстоящих поступлениях задолженности по недостачам, выявленным в отчетном периоде за прошлые годы;

о разнице между суммой, подлежащей взысканию с виновных лиц;

о стоимости ценностей, принятой к бухгалтерскому учету при выявлении недостачи и порчи.

К счету 98 «Доходы будущих периодов» могут быть открыты субсчета:

98-1 «Доходы, полученные в счет будущих периодов»;

98-2 «Безвозмездные поступления»;

98-3 «Предстоящие поступления задолженности по недостачам, выявленным за прошлые годы»;

98-4 «Разница между суммой, подлежащей взысканию с виновных лиц, и балансовой стоимостью по недостачам ценностей» и др.

Синтетический учет доходов будущих периодов ведется в журнале-ордере № 15. Аналитический учет по счету 98 осуществляют:

по субсчету 1 – по каждому виду доходов;

по субсчету 2 – по каждому безвозмездному поступлению ценностей;

по субсчету 3 – по каждому виду недостач;

по субсчету 4 – по видам недостающих ценностей.

На субсчете 98-1 «Доходы, полученные в счет будущих периодов» учитывается движение доходов, полученных в отчетном периоде, но относящихся к будущим отчетным периодам: арендная или квартирная плата, плата за коммунальные услуги, выручка за грузовые перевозки, за перевозки пассажиров по месячным и квартальным билетам, абонементная плата за пользование средствами связи и др.

Полученные или начисленные суммы доходов отражают

Кт 50,51,52,55,76– Дт 98-1

При наступлении отчетного периода:

Дт 98-1 – Кт 90,91

Примеры.

1. Поступили различные платежи в счет доходов будущих периодов (арендная плата, поступившая вперед, плата за коммунальные услуги, квартирная плата и др.)

Дт 50,51,52,55 – Кт 98-1

2. Начислены в счет доходов будущих периодов различные платежи

Дт 76 – Кт 98-1

3. Списана часть доходов будущих периодов (при наступлении периода, к которому они относятся) на увеличение доходов по обычным видам деятельности.

Дт 98-1 – Кт 90-1

4. То же, но по видам деятельности, не относящимся к обычным видам деятельности организации.

Дт 98-1 – Кт 91-1.

На субсчете 98-2 «Безвозмездные поступления» учитывается стоимость активов, полученных организацией безвозмездно.

По кредиту счета 98 (субсчет 2) в корреспонденции со счетом 08 «Вложения во внеоборотные активы» и другими отражается рыночная стоимость активов, полученных безвозмездно. При этом следует иметь в виду, что сумма стоимости безвозмездно полученных ценностей включается в состав валовой налогооблагаемой прибыли не сразу по получении, а постепенно – по мере использования. Поэтому суммы, учтенные на счете 98 (субсчет 2), списываются с этого счета в кредит счета 91 «Прочие доходы и расходы» (субсчет 1) следующим порядком:

По безвозмездно полученным основным средствам – по мере начисления амортизации;

По иным безвозмездно полученным материальным ценностям по мере списания на счета учета затрат на производство (расходов на продажу).

Примеры.

Получены безвозмездно объекты основных средств (отражается рыночная стоимость).

Дт 08 – Кт 98-2

2. Списывается стоимость объектов основных средств по мере начисления

амортизации.

Дт 98-2 – Кт 91-2.

Получены безвозмездно оборотные активы.

Дт 10,15,41 – Кт 98-2

Списывается стоимость безвозмездно полученных оборотных активов по мере их использования в производственной и торговой деятельности.

Дт 98-2 – Кт 91-1.

На субсчете 98-3 «Предстоящие поступления задолженности по недостачам, выявленным за прошлые годы» учитывается движение предстоящих поступлений задолженности по недостачам, выявленным в отчетном периоде за прошлые годы. По кредиту счета 98, субсчет 3, отражаются суммы недостач ценностей, выявленных за прошлые отчетные периоды (до отчетного года), признанных виновными лицами, или суммы, присужденные к взысканию по ним судом, в корреспонденции со счетом 94. Одновременно на эти суммы кредитуется счет 94 в корреспонденции со счетом 73 (субсчет 2).

По мере погашения задолженности по недостачам кредитуется счет 73, субсчет 2, и дебетуются счета учета денежных средств (счета 50, 51, 52) при одновременном отражении поступивших сумм по кредиту счета 91

(субсчет 1) и дебету счета 98 (субсчет 3).

Примеры.

Отражена недостача ценностей, выявленная в отчетном году, но относящаяся к прошлым отчетным периодам.

Дт 94 – Кт 98-3

Сумма недостачи ценностей отнесена на виновных лиц.

Дт 73-2 – Кт 94

Поступили денежные средства в погашение задолженности по недостаче ценностей за прошлые отчетные периоды.

Дт 50,51,52 – Кт 73-2

Поступившая сумма задолженности по недостаче за прошлые отчетные периоды списана на увеличение доходов по видам деятельности, не относящихся к обычным.

Дт 98-3 – 91-1.

На субсчете 98-4 «Разница между суммой, подлежащей взысканию с виновных лиц, и балансовой стоимостью по недостачам ценностей» учитывается разница между взыскиваемой с виновных лиц суммой за недостающие материальные и иные ценности и стоимостью, числящейся в бухгалтерском учете организации.

Выявленную разницу отражают по кредиту счета 98, субсчет 4, и дебету счета 73, субсчет 2. По мере погашения задолженности, принятой на учет по счету 73, соответствующие суммы разницы списываются со счета 98, субсчет 4 в кредит счета 91, субсчет 1.

Примеры.

Отражена разница между суммой, подлежащей взысканию с виновных лиц, и стоимостью, числящейся в бухгалтерском учете.

Дт 73-2 – Кт 98-4

Списывается по мере погашения задолженности по недостаче сумма разницы.

Дт 98-4 – Кт 91-1.

Вывод: Конечный финансовый результат складывается из финансового результата от обычных видов деятельности, прочих доходов и расходов и чрезвычайных. Для учета финансового результата предназначен счет № 99 «Прибыли и убытки». Оставшуюся прибыль (убыток) по окончании года списывают на счет № 84 «Нераспределенная прибыль (непо­крытый убыток)»

Распределение полученной прибыли осуществляется на основании решения общего собрания акционеров в акционерном обществе, собрания участников в обществе с ограниченной ответственностью или другого компетентного органа при использовании активно-пассивного счета 84 «Нераспределенная прибыль (непо­крытый убыток)».

В процессе работы организации могут возникать доходы, полученные в отчетном периоде, но относящиеся к будущим периодам. Для учета таких доходов используют пассивный счет 98 «Доходы будущих периодов».

Подсчитывать доходы всегда психологически приятнее, чем траты. Доходы – средства, которые получает или собирается получить физическое лицо или организация, увеличивая тем самым свои активы.

• Какие именно доходы относятся к будущим периодам?
• Как они отражаются в бухгалтерии?
• Есть ли свои нюансы в инвентаризации таких доходов?

Трудности определения доходов будущих периодов (ДБП)

Неспециалисту может показаться, что определить доход будущего периода несложно. К примеру, организации кредиторы должны определенные средства, срок возврата уже подходит, логика подсказывает, что деньги придут на счет. Относится ли такая прибыль к ДБП? Или другой пример: поступил заказ на большую партию товара, значит, за нее заплат хорошие деньги, это ДБП?

На самом деле, оба этих примера не иллюстрируют доходов будущих периодов в бухгалтерском смысле.

В первом случае, доход только предположителен, пока долг не выплатили, его нельзя проводить по каким-либо бухгалтерским счетам. Во втором примере, собственность на товар наступает в момент его передачи покупателю (отгрузке), так что доход наступит только после оплаты и передачи права собственности. О будущем доходе речь не идет. Такие и им подобные ситуации относятся не к компетенции бухгалтерии, а к сфере планирования.

Доход будущих периодов (отложенный доход) – это получение актива или уменьшение обязательства, обусловленные транзакциями текущего учетного периода, но отражаемые в отчетности других периодов, которые на данный момент еще не наступили.

Какие объекты относятся к ДБП

Прибыль, получаемая «наперед», может быть отнесена к нескольким случаем поступления доходов. Главный признак, по которым можно отнести это вид поступлений к ДБП – это то, что их можно в полном согласии с законом «растянуть» на несколько учетных периодов, то есть данный актив будет применяться для получения прибыли не только сейчас, но и в будущем времени.

ОБРАТИТЕ ВНИМАНИЕ! Все поступающие средства, которые рекомендовано ДБП, оговорены в нормативных (методических) документах. Самостоятельно расширять их список бухгалтеру не стоит.

• п. 9 ПБУ 13/2000 «Учет госпомощи» - об учете в качестве ДБП целевого финансирования;
• п. 29 Методических указаний по бухучету основных активов говорит об отражении безвозмездно полученных финансов в качестве кредита по счету ДБП;
• п. 4 Указаний об отражении в бухучете лизинговых операций - о представлении лизинговой разницы как ДБП;
• План счетов бухучета финансово-хозяйственной деятельности - о наличии счета 98, специально предназначенного для отражения ДБП;
• Приказ Министерства финансов РФ № 66н от 02 июля 2010 года «О формах бухгалтерской отчетности организаций» - об отражении ДБП в бухгалтерском балансе в разделе «Краткосрочные обязательства».

1. Арендная плата. Договор аренды может предусматривать внесение платы наперед за определенное время. Отложенным доходом может быть признан и залог, который уплачивается в начале аренды, но идет в зачет за ее последний месяц.
2. Авансовые проплаты - средства, перечисленные по договору за товары или услуги, еще не предоставленные покупателю (наперед) в счет последующих расчетов. Будут признаны ДБП, если аванс внесен более, чем на 1 учетный период наперед.
3. Подписка (предоплата) на периодические издания.
4. Продажа билетов на различные мероприятия, представления, действа.
5. Выручка от абонементов и долгосрочных обязательств , например, доход от перевозки пассажиров, купивших «проездной» сразу на квартал или на год, абонентская плата за услуги связи и др.
6. Спонсорские «подарки». Безвозмездные поступления, предусматриваемые договором дарения, долгое время относили к периоду получения, там же отражали и уплачивали с этой прибыли налог. Но если рассмотреть этот актив как долгосрочный, который будет «работать» на фирму в течение нескольких лет, то его совершенно законно можно рассматривать как отложенную прибыль. Сюда же можно отнести и получаемые гранты.

К СВЕДЕНИЮ! Если таким образом получены в дар основные средства, то амортизация в будущих периодах за них начисляться не будет (иначе она бы нивелировала «профит» от отложения прибыли на будущее), а записывается перенос части ДБП на текущие траты. Таким образом, в себестоимость не будет включена амортизация, которая в этом случае будет выступать как перенос расходов, понесенных ранее.

7. Средства из бюджета, полученные на покрытие затрат .
8. Средства, выделенные на определенные цели, не использованные полностью (остатки средств на счете 86 «Целевое финансирование»).
9. При лизинге - разница между суммой оплат по лизингу и самой стоимости имущества, отданного в лизинг (оно должно быть на балансе получателя имущества).
10. Вероятный возврат предыдущих недостач . Если была понесена потеря, то она может быть безвозвратной (когда не установлено виновное лицо) либо ее можно отнести к дебиторской задолженности (когда сумму планируют взыскать с материально ответственного лица). Во втором случае оплата такой недостачи также может быть сочтена ДБП.
11. Лизинговая разница. Если компания является лизингодателем, то разница между стоимостью имущества, отданного в лизинг, и суммарной величиной лизинговых платежей тоже признается ДБП. В данном случае не имеет значения, что имущество уже на балансе лизингополучателя.

Зачем выделять ДБП

Принцип соответствия , которым руководствуется бухгалтерский учет, гласит, что доходы должны согласовываться с расходами, с помощью которых эти доходы удалось получить. Иногда предприятие получает активы, то есть доходы, не относящиеся конкретно к текущему учетному периоду, потому что расход распределяется на более долгое время. Теоретически, денежные средства могли поступать в течение длительного периода, но поступили все сразу. В таких ситуациях бухгалтеры предпочитают отразить в отчетности прибыль в размере, не превышающем доход текущего периода, а полученные средства, не относящиеся к нему, вынести на субсчета ДБП.

Зачем это делать, ведь можно сразу записать весь полученный актив в прибыль? Да, можно, но не следует забывать о том, что величина прибыли прямо пропорциональна налоговой базе. И если есть законная возможность ее уменьшить в текущем году, зачем увеличивать ее на доход, который будет использован только в будущем?

ПРИМЕР. Организация сдает в аренду недвижимость. Ей была перечислена плата за аренду сразу за три года. Актив налицо. Если записать его весь в доход этого года, то величина налоговой базы налога на прибыль будет увеличена. Если же учесть в качестве прибыли только плату за текущий год, то остальные средства нужно учесть как ДБП, отразив их в балансе прибыли в двух последующих годах, таким образом, соразмерно распределив налоговую базу.

Где отражают отложенные доходы

Специальный счет 98, который так и называется «Доходы будущих периодов», предназначен для отражения на нем всех разновидностей отложенной прибыли. Инструкция для Плана счетов бухучета разрешает открывать для этого счета ряд субсчетов, конкретизированных по объектам ДБП:

• «доходы, которые будут получены в будущих учетных периодах»;
• «безвозмездные поступления» - подарки, спонсирование и т.п.;
• «грядущие поступления по прошлым недостачам, выявленным в более ранние периоды»;
• «различие между стоимости взыскания согласно балансу и сумме, подлежащей уплате виновным лицом» и др.

В балансе для учета этого вида прибыли предназначена специальная строка 1530.

ВНИМАНИЕ! Отражать в ней можно только те доходы, которые признаются ДБП в нормативных документах данной организации.

Актив или пассив?

Являются ли активом или пассивом в отражении на балансе поступления будущих периодов? Строка 1530 отражает статью «ДБП» как пассив баланса, несмотря на то, что в ней учитываются доходы.

Причина в том, что данная строка имеет прямую связь с другой строчкой, также относящейся к пассиву «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)». В нее заносится прибыль, которую организация как бы «задолжала» своим владельцам. Но на практике нередки ситуации, когда долга перед собственниками еще не наступило, а деньги на баланс уже пришли. Например, поступили деньги в качестве финансирования из бюджета. Их следует отнести к активам «денежных средств». Чем уравновесить пассив? Это не нераспределенная прибыль, потому что организация еще успела сделать ничего из того, на что они предназначались, значит, прибылью они еще не стали. Прибыль от них - только в будущем, поэтому как раз уместно отнести их в пассив строки «Доходы будущих периодов». По мере освоения этих денег, то есть признания расходов, суммы из пассива «ДБП» будут по частям переходить в пассив «Нераспределенной прибыли».

Проводим по бухгалтерии

Для отражения ДБП предназначен кредит счета 98 «Доходы будущих периодов» и корреспондентские счета для учета финансов и расчетов с контрагентами.

Для списания сумм доходов будущих периодов при наступлении этого самого «будущего» используется дебет данного счета (98), а также корреспонденция счета, на котором были учтены доходы (90 или 91, это определяет вид поступления).

Субсчета, определяющие конкретный объект ДБП, предусматривают и соответствующую корреспонденцию:

• «Безвозмездные поступления» - 08 «Вложения во внеоборотные активы», 86 «Целевое финансирование» (кредит 91 «Прочие доходы и расходы»);
• «Предстоящие поступления задолженности по недостачам за прошедшие периоды» - 94 «Недостачи от потери и порчи ценностей», 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям», субсчет «Возмещение материального ущерба» (кредит 91 «Прочие расходы»);
• «Разница в сумме взыскания с виновного и балансовой стоимостью» - 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям» (кредит 91 «Прочие расходы).

Инвентаризация ДБП

Для адекватности учета отложенной прибыли нужно регулярно инвентаризировать (проверять) эту часть бухгалтерского баланса. Инвентаризация предусматривает:

• правильность отнесения данного вида прибыли именно к доходам будущих периодов;
• сверка соответствия сумм по «первичке» (то есть, корректно ли они отражены в документации);
• уточнение, насколько корректно отражение средств относительно учетной политики данной организации.

Доходы будущих периодов - это средства, которые получены или поступят в предстоящих месяце, квартале, году. По логике вещей, можно считать такой прибылью и суммы, которые вернут дебиторы. Однако это не совсем так. Далее разберемся, как осуществляется .

Общие сведения

При отгрузке продукции осуществляется ее продажа. Как правило, в процессе этой операции отражаются доходы. Право собственности на товар переходит в момент передачи его приобретателю. Продукции на складе нет, соответственно, возникает возможность требовать от контрагента оплаты. В этом случае предстоящего дохода нет. Перспективы возможного поступления прибыли также не относятся к делу. На практике бухгалтерия фиксирует только совершенные операции и исходит из принципа соответствия. Он сводится к следующему. Поступления должны соответствовать затратам, за счет которых они получены.

Пример

Приведенный выше принцип достаточно легко понять, однако весьма проблематично воплотить в жизнь. Предположим, предприятие получило сумму арендной платы за 3 года вперед. Вопрос о том, какой счет использовать для отражения средств не возникает. Проблема состоит в том, какую именно сумму следует показывать как прибыль. Сначала было принято отражать все полученные средства в качестве дохода. Однако впоследствии, когда начал применяться принцип соответствия, стали составлять годовые отчеты. Логично, что в состав дохода следует включать прибыль за год. Что же касается оставшейся суммы, то они в отчете не показываются.

Возник другой вопрос - куда их относить. Самым простым решением было отразить ее в качестве кредиторской задолженности. Объясняется это тем, что арендодатель, получив положенную сумму, признает свои обязательства перед арендатором. Соответственно, в каждый следующий год задолженность будет уменьшаться, а прибыль - увеличиваться. Однако такой подход мало применим в практике. Дело в том, что кредиторская задолженность - обязательство, которое требует погашения. А в рассмотренном примере оно отсутствует, поскольку деньги собственник уже получил, а объект предоставил.

Введение счета

Обычно доходы будущих периодов - это активы, которые уже получены. В большинстве случаев они представлены в виде денежных сумм. Учитывая принцип сопоставимости, эти поступления необходимо сравнить с затратами, за счет которых они возникли. Именно здесь возникает вопрос о правильном разделении прибыли. Доподлинно неизвестно, как был найден способ показать доходы будущих периодов. Строка 1530, на которой обобщалась информация о таких поступлениях, существует и сейчас. Впоследствии было закреплено, что каждой статье должен соответствовать остаток счета по Главной книге. В результате был решен вопрос, где отражают доходы будущих периодов. Был введен одноименный счет 98. Сумма по стр. 1530 равна совокупности кредитового сальдо по сч. 98 и 86 (в части целевого финансирования из бюджета, грантов, техпомощи и пр.).

Характеристика счета

Введение с. 98 было связано с проблемами отражения арендной платы. Когда они были решены, бухгалтеры поняли, что с помощью найденного подхода можно регулировать финансовые поступления. В итоге возникло большое количество субсчетов, на которые относят доходы будущих периодов. Это :

1. Прибыль, полученная в счет предстоящих лет.
2. Безвозмездные поступления.
3. Предстоящие суммы задолженностей по недостачам, обнаруженные в предыдущие годы.
4. Разница между размером взыскания с виновных и балансовой ценой по недостачам.

Рассмотрим их в отдельности.

Безвозмездные поступления

Ранее их называли подарками, которые предполагали заключение соглашения о дарении. В настоящее время такие поступления принято именовать спонсорской помощью. До определенного периода их относили к доходам того периода, в который они были получены. Между тем, были специалисты, которые указывали, что показывать в документах следует реально вложенные средства. Безвозмездные же поступления оценивались в 1 руб.

С совершенствованием бухгалтерской системы был выработан новый подход. Полученные безвозмездно объекты оприходовались по сч. 08 с Кд сч. 98.2. Соответственно, дары признавались как доходы будущих периодов. Это означает, что в документах эта прибыль показывалась как "растянутая" на несколько лет.

Амортизация

Доходы будущих периодов в балансе - это средства, имеющие условную рыночную оценку. При ее завышении, что в некоторых случаях имеет место и при добросовестном ведении дел, прибыль можно увеличить, снижая ее через амортизацию. Если же оценку занизить, то и поступления будут откорректированы соответствующим образом. Когда речь идет об ОС, с одной стороны в будущих периодах нужно начислять амортизацию. С другой же стороны, на текущие затраты списываются поступления предстоящих временных промежутков. Они друг друга нивелируют.

В итоге оказывается, что использование оборудования становится безвозмездным. Дело в том, что поступления поглощает амортизация, а на себестоимость изделий она не попадает. Между тем, теоретически правильнее признавать, что по ОС, полученным безвозмездно, начисление сумм износа не производится. Запись делается исключительно по отнесению части поступлений будущего периода на затраты текущего. Это подтверждает тот факт, что амортизация считается переносом ранее совершенных расходов, а не фондом реновации (возобновления) ОС. Прочие безвозмездные поступления, целевые средства, выступающие как доходы будущих периодов, отражают аналогичным образом.

Задолженность по недостачам

Случай с арендной платой повлек определенные последствия для учета поступлений будущих периодов. Специалисты в первое время не видели никаких проблем, но затем стали включать в эту категорию все, что можно. Сначала это были безвозмездные ценности, потом - прошлые потери. Для таких действий были свои основания. Рассмотрим, с чем связано отнесение задолженности по недостачам в доходы будущих периодов.

Проводки составляются на основании выявления соответствующего факта. Обнаруженную недостачу бухгалтер относит в Дб сч. 94. Одновременно кредитуется сч. 98.3. Разработчики плана счетов, видимо, предполагали, что чем больше будет обнаружено недостач, тем больше поступлений будет впоследствии. Если материально-ответственный сотрудник признает факт и даст обязательство возместить возникший недостаток, образуется дебиторская задолженность. Вряд ли она будет когда-либо погашена. Во всяком случае, полностью.

Если же материально-ответственный сотрудник не признает вины, то ни о каких доходах вообще речи нет. Действующий план счетов предусматривает регулирующий сч. 98.4. На нем обобщается информация о разнице между суммой, которая должна быть взыскана с виновных, и балансовой стоимостью недостач. Этот счет применяется исключительно на торговых предприятиях, использующих схему оприходования продукции по продажной цене.

Природа счета

Сч. 98 однозначно относится к категории финансово-распределительных статей. Здесь необходимо вспомнить о недооцененной проблеме учетной политики. Вопрос состоит в следующем. Что именно из доходов отнести к текущему, а что - к будущему периоду? В некоторой степени ответ на него зависит от профессионального усмотрения главного бухгалтера. Между тем, характеризуя сч. 98, возможно, правильнее было бы отнести его к категории дополнительных. При правильном его ведении он дополняет 99 счет. В таком случае заинтересованное лицо увидит реально поступившую, а не формально зафиксированную сумму прибыли.

Стр. 1530

Как выше говорилось, на нее относят доходы будущих периодов в балансе. Это :

1. Бюджетное финансирование.
2. Остатки средств, не использованные на конец года. Они находятся на сч. 86.
3. Суммы полученных грантов, технического содействия и пр.

В состав таких поступлений компании-лизингодатели вправе включить также разницу между суммой платежей и стоимости имущества, числящегося у получателя. Все прочие поступления относят к текущим или к кредиторской задолженности. В общем случае значения по стр. 1530 на 31 декабря прошлого года и на 31.12 периода, предшествовавшего предыдущему, переносят из баланса за предыдущий год.

Нюансы

Некоторые начинающие специалисты часто спрашивают: доходы будущих периодов - актив или пассив ? Собственно, вопрос вполне логичен. Ведь, по сути, речь идет о поступлениях, прибыли. Между тем, доходы будущих периодов - пассив . Другая ситуация с затратами предстоящих лет (квартала, месяца). Они относятся к активу. В данном случае имеет место определенный бухгалтерский парадокс. Реально поступившие средства, представленные в пассиве и материализованные в активе, уменьшают отчетную прибыль. При этом затраты предстоящих лет (месяцев, кварталов) ее увеличивают.

Еще один момент касается налогообложения. Расходы будущих периодов при УСН (доходы минус затраты) отсутствуют. Нет их и при другом варианте "упрощенки". Кроме того, отсутствуют и доходы будущих периодов. УСН не предусматривает вообще таких понятий.

Специфика записей

Как выше было указано, доходы предстоящих периодов показывают по Кд счета 98. С ним корреспондируют счета, отражающие движение денежных средств или расчеты с кредиторами и дебиторами. По Дб сч. 98 суммы списываются при наступлении периодов, к которым они относятся. К примеру, обычно по условиям арендного соглашения пользователи имущества вносят плату вперед за квартал либо полугодие. Эта сумма не может относиться полностью к доходу того периода, в котором она поступила. Средства разделяют на равные доли. Каждая из них признается доходом текущего периода ежемесячно. В таком случае поступившая сумма приходуется сначала на сч. 98. Проводка следующая:

• Дб сч. 51 Кд сч. 98.

Эта запись составляется на всю сумму поступления. Далее каждый месяц в равной доле доход предстоящих периодов списывают на прибыль текущего:

• Дб сч. 98 Кд сч. 91.

Рассмотрим пример. ООО заключило арендное соглашение 18.02.2017 г. на 120 дней. Акт о приемке-передаче был подписан 1 марта. Согласно условиям соглашения, арендатор должен перечислить сумму за полгода вперед. 25.12 на счет собственника поступило 24 тыс. р., включая НДС 4 тыс. р. Бухгалтер делает следующие записи:

• Дб сч. 51 Кд сч. 98.1 - поступление средств.
• Дб сч. 98.1 Кд сч. 68 - начисление НДС.

В конце каждого месяца делается запись:

• Дб сч. 98.1 Кд сч. 90.1 - арендная плата за месяц отражена в доходах от реализации услуг.
• Дб сч. 90.3 Кд сч. 68 - начислен НДС.
• Дб сч. 68 Кд сч. 98.1 - восстановлен налог в части суммы, приходящийся на отчетный месяц.

Ревизия

Как осуществляется ? В ходе ревизии, в первую очередь, проверяется правомерность отнесения сумм, полученных предприятием, к рассматриваемой категории поступлений. Напомним, что в доходы предстоящих периодов включают:

1. Поступления, полученные в счет ненаступивших месяцев, кварталов, полугодий, лет. В их число входят суммы арендной, абонентской платы, выручка от пассажирских перевозок по квартальным/месячным билетам и прочее.
2. Стоимость безвозмездно полученных активов.
3. Предстоящее получение задолженности по недостачам, обнаруженным в течение отчетного периода за предыдущие годы и признанным виновным материально-ответственным сотрудником либо присужденным в рамках искового производства.
4. Разницу между суммой, подлежащей взысканию с виновного лица за недостающие материальные либо другие ценности, и их стоимостью.

В ходе ревизии также проверяется правильность оценки поступлений. При оприходовании поступлений предстоящих периодов она осуществляется в следующем порядке:

1. Суммы, полученные в счет предстоящих месяца, квартала, года, полугодия, приходуются в размере оплаты, поступившей по факту (согласно договору).
2. Стоимость активов, переданных предприятию безвозмездно, оценивается в соответствии с рыночной ценой. Во внимание принимается стоимость, существовавшая на момент оприходования.
3. Задолженности по недостачам за прошлые годы, обнаруженные в текущем периоде, учитываются по рыночной цене. Во внимание принимается стоимость, действовавшая на дату признания вины материально-ответственным сотрудником или вынесения судебного постановления.
4. Сумма разницы оценки недостач, подлежащих взысканию, рассчитывается как разница между рыночной ценой недостающих ценностей и стоимостью, по которой они были оприходованы.

При ревизии, выполняемой в конце года, проверяется обоснованность образовавшихся остатков, находящихся на субсчетах:

1. "Суммы, полученные в счет предстоящих периодов". Здесь должны быть показаны только те средства, которые относятся к следующему году.
2. "Безвозмездные поступления". На этом субсчете отражают рыночную стоимость бесплатно полученного имущества в той части, которая относится к недоамортизированной стоимости (если осуществляются отчисления по износу), либо МПЗ, которые не были списаны на счета учета производственных затрат.
3. "Предстоящие поступления задолженностей по недостачам, обнаруженным за предыдущие годы". На этом субсчете отражается рыночная стоимость материальных ценностей, относящаяся к невыплаченной части обязательства.

В процессе ревизии проверяется и правильность списания сумм, показанных на счете, обобщающем информацию об имуществе, полученном безвозмездно. Операции осуществляются в следующем порядке:

1. По бесплатно предоставленным предприятию ОС - по ходу начисления амортизации.
2. По прочим материальным ценностям, полученным безвозмездно, - по мере отнесения на производство.

Заключение

Основная проблема, которая стоит перед бухгалтером, заключается в установлении границы между поступлениями, которые можно сразу включить в текущий период, и теми, которые следует отнести на будущее. При ее решении большое значение будет иметь опыт специалиста, его профессионализм. В большинстве случаев каких-то серьезных сложностей не возникает. Трудности могут появиться с суммами по задолженностям, образовавшимся вследствие недостач. Если ответственные лица не признают вину, то предприятие не просто не получит прибыль, а понесет определенные потери. Если проблему нельзя будет решить мирным путем, то возместить их можно будет только через суд в рамках искового производства.